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En el recurso interpuesto por don Germán María de León Pina, notario de San Agustín del Guadalix, contra la negativa del registrador de la Propiedad de Algete, don Ernesto Calmarza Cuencas, a inscribir una escritura de préstamo con garantía hipotecaria.

Hechos

I

Mediante escritura autorizada el día 1 de julio de 2022 por el notario de San Agustín del Guadalix, don Germán María de León Pina, con el número 1535 de protocolo, se formalizó un préstamo con garantía hipotecaria y fianza prestada por doña S. C. D., de nacionalidad irlandesa, a quien se identificaba únicamente con su pasaporte.

II

Presentada copia autorizada de dicha escritura en el Registro de la Propiedad de Algete, fue objeto de la siguiente nota de calificación:

«Conforme al artículo 18 de la Ley Hipotecaria y 98 y siguientes del Reglamento Hipotecario.

El Registrador de la Propiedad que suscribe, previo examen y calificación del documento presentado por Diagonal Company Services & Solutions, SL que se corresponde a la escritura de préstamo hipotecario otorgada el día 1 de julio de 2022, ante el notario de San Agustín del Guadalix, Germán María León y Pina, número 1535/2022 de su protocolo, ha resuelto no practicar los asientos solicitados en base a los siguientes hechos y fundamentos de derecho:

I. Hechos.

Presentada a las 13:16, del día 31 de mayo de 2023, con el número de entrada 1637 y número de asiento 668/47.

El 9 de noviembre de 2022, bajo la vigencia de asiento de presentación anterior de la misma escritura, se aportó por vía telemática diligencia extendida por el notario autorizante el mismo día aclarando la posición jurídica del prestatario y del fiador.

II. Fundamentos de Derecho.

1. No consta en la escritura el Número de Identificación Fiscal de S. C. D. que, debidamente representada, interviene como fiadora en el contrato de préstamo con garantía hipotecaria. Sólo consta el número de pasaporte de su país.

El artículo 254.2 de la Ley Hipotecaria dispone que no se practicará ninguna inscripción en el Registro de la Propiedad de títulos relativos a actos o contratos por los que se adquieran, declaren, constituyan, transmitan, graven, modifiquen o extingan el dominio y los demás derechos reales sobre bienes inmuebles, o a cualesquiera otros con trascendencia tributaria, cuando no consten en aquellos todos los números de identificación fiscal de los comparecientes y, en su caso, de las personas o entidades en cuya representación actúen. 4. Las escrituras a las que se refieren los números 2 y 3 anteriores se entenderán aquejada de un defecto subsanable. La falta sólo se entenderá subsanada cuando se presente ante el Registro de la Propiedad una escritura en la que consten todos los números de identificación fiscal.

El artículo 23 de la Ley del Notariado, último párrafo señala que si se trata de escrituras públicas relativas a actos o contratos por los que se adquieran, declaren, constituyan, transmitan, graven, modifiquen o extingan el dominio y los demás derechos reales sobre bienes inmuebles, o a cualesquiera otros con trascendencia tributaria, los comparecientes acreditarán ante el Notario autorizante sus números de identificación fiscal y los de las personas o entidades en cuya representación actúen, de los que quedará constancia en la escritura.

Estos preceptos (ambos con la redacción dada por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal) imponen la consignación del número de identificación fiscal de los comparecientes en el otorgamiento de las escrituras que tengan por objeto determinados actos y contratos sobre bienes inmuebles o cualesquiera otros con trascendencia tributaria, siendo en el caso que nos ocupa necesario que, en la propia escritura y previa acreditación al notario autorizante, figuren el número de identificación fiscal de doña S. C. D.

2. Debe tenerse en cuenta que la constancia, previa acreditación al notario autorizante, del Número de Identificación Fiscal de las personas intervinientes en la escritura no se limita a los actos y contratos que sean inscribibles en el Registro de la Propiedad, Mercantil o de Bienes Muebles, sino que se extiende a cualquier acto de trascendencia tributaria. Así resulta del artículo 254. 2 de la LH arriba reproducido.

La resolución DG, hoy de Seguridad Jurídica y Fe Publica, de 15 de octubre de 2015, confirma esta doctrina, señalando que «La obligación de consignación del NIE no está limitada al hecho de adquirir o transmitir un bien inmueble, sino que se extiende a todos los supuestos de participación en una relación jurídica con trascendencia tributaria lo que evidentemente ocurre en el presente supuesto. Si el legislador hubiera querido limitar tal obligación, al menos en el ámbito del Registro de la Propiedad, a los supuestos de transmisión o adquisición de derechos sobre bienes inmuebles lo hubiera hecho así dando al artículo 254 de la Ley Hipotecaria una redacción distinta de la que figura en los demás textos legales citados como sería el caso de los notarios cuyo campo de actuación no está limitado al ámbito inmobiliario».

En el caso que nos ocupa, comparece una persona física extranjera representada por un apoderado para afianzar el préstamo concedido a otra persona física. Es cierto que la fianza, como tal, no resulta inscribible en el Registro de la Propiedad, por generar obligaciones personales. Sin embargo, debe tenerse en cuenta:

a) Por un lado, que su trascendencia tributaria es evidente desde el momento en que la constitución de fianza constituye un hecho imponible sujeto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentos, conforme al artículo 7.1 letra B) del Texto Refundido regulador de dichos impuestos, regulándose en los artículos siguientes el sujeto pasivo, base imponible, cuota tributaria, y demás aspectos reguladores del hecho imponible. Sin que sea óbice a esta consideración que el artículo 15 disponga que la constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo, pues la calificación tributaria, en cada caso, corresponderá a la Administración Tributaria competente.

En nuestro caso, el fiador está garantizando las obligaciones contraídas en los mismo términos y condiciones, constituyéndose en fiador solidario, por lo que el prestatario podrá dirigirse indistintamente contra el prestatario o la fiadora, con renuncia expresa a los beneficios de excusión, división y orden. Es decir, el fiador está asumiendo en la escritura unas obligaciones que, en su caso, habrá de ser cumplidas en territorio español. Y, como señaló la resolución DG de 13 de diciembre de 2010, la necesidad de hacer constar el NIE o NIF constituye una exigencia establecida para prevenir el fraude fiscal y, por tanto, debía exigirse con todo rigor, salvo en los supuestos sin trascendencia tributaria.

El mismo criterio resulta de la resolución DG de 28 de junio de 2014 que, si bien referida a un supuesto de reconocimiento deuda, su razonamiento es aplicable al supuesto que nos ocupa al señalar en su fundamento de derecho segundo, in fine, que: “Obligación que, finalmente, resulta también predicable respecto de la entidad deudora y de su administrador, pues el reconocimiento de deuda, además de estar íntimamente vinculado al propio derecho de garantía como accesorio que es de la obligación principal por él garantizada (vid. artículo 1857.1.º del Código Civil), es acto que incluso considerado aisladamente no por tener carácter obligacional carece de transcendencia tributaria, transcendencia que será distinta según los casos (en operaciones sujetas o no a IVA, con o sin garantía real inscribible), y que en todo caso resulta evidente en los supuestos de reconocimiento de deuda con garantía por su asimilación, a efectos tributarios, a los préstamos (vid. artículos 15.2 y 31.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y 25 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba su Reglamento)”.

b) Por otro, desde el punto de vista de la contratación del préstamo hipotecario, la trascendencia que la Ley Contratos Crédito Inmobiliario ha concedido a la protección del consumidor ha llevado a exigir que se cumplan también con el fiador persona física los requisitos de transparencia material, concurriendo al otorgamiento del acta previa, como ha ocurrido en este caso.

Así, la resolución de la Dirección General de 23 de enero de 2020, ha recordado que la obligación que conforme al art. 15.2 tiene el notario de verificar, respecto del prestatario, el cumplimiento de los requisitos previstos en el art. 14.1 (haciéndolo constar en el acta previa), se extiende también a “toda persona física que sea fiadora o garante del préstamo”. Añadiendo las resoluciones DG de 5 y 20 de diciembre de 2020, en cuanto a las personas físicas garantes, que la información a éstas (arts. 14.1 y 15 de la ley) no se ceñirá a su posición de tales, sino que alcanzará a la totalidad del clausulado del préstamo o crédito.

Por lo tanto, aunque sea cierto que la fianza no accede al Registro, es evidente que, en caso de pactarse en el negocio que se presenta a inscripción, debe ser objeto de calificación por parte del registrador en orden a comprobar al cumplimento de los requisitos de transparencia material en los términos que indican las resoluciones citadas, por lo que, además de trascendencia tributaria, tiene trascendencia en orden a la calificación e inscripción del préstamo hipotecario.

3. En caso de que llegaran a subsanarse los defectos señalados en los anteriores fundamentos de derecho, se procederá a la denegación de las siguientes estipulaciones:

De las cláusulas financieras:

– Dos últimos párrafos de la Primera.

Otras cláusulas:

– Estipulaciones 8.5, compensación; párrafo tercero de la 10.ª, segundas copias; 11.ª, conservación de la garantía; 12.ª, subrogación de los adquirentes; 13.ª, anotación de suspensión; 14.ª, comunicaciones; cláusula afianzamiento; cláusula de protección de datos personales.

III. Contra el presente acuerdo de calificación del Registrador (…)

Algete. El Registrador Este documento ha sido firmado con firma electrónica cualificada por Ernesto Calmarza Cuencas registrador/a de Registro Propiedad de Algete a día quince de junio del dos mil veintitrés.»

III

Contra la anterior nota de calificación, don Germán María de León Pina, notario de San Agustín del Guadalix, interpuso recurso el día 28 de junio de 2023 mediante en el que alegaba los siguientes fundamentos de Derecho:

«I. Como reconoce el propio Señor Registrador la fianza no accede al Registro, dado que se trata de una garantía personal sin transcendencia real, de conformidad con lo dispuestos en los articulas 1 y 2 de la Ley hipotecaria y 7 y 9 de Reglamento hipotecario, por lo que el Señor Registrador carece de competencia para calificar la garantía personal, y aún así al suspender la inscripción por la falta de NIE de la fiadora incurre en la contradicción de que está calificando un contrato meramente obligacional.

II. El Señor Registrador de la Propiedad cita en el artículo 254,2 de la Ley hipotecaria y el artículo 23 de la Ley del Notariado además de varias resoluciones de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, pero (…) elude la transcendencia del artículo 25 del Reglamento del Impuesto de Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos documentados, el cual dispone un tratamiento unitario de la constitución de las fianzas cuando la constitución de la garantía sea simultánea a la concesión del préstamo, como ocurre en el caso de referencia. Por tanto, si la fianza no es autónoma, del artículo 25 citado se deduce que no constituye un hecho imponible, siendo el hecho imponible el préstamo garantizado con el derecho real de hipoteca, y por ende la constitución de dicha fianza carece de transcendencia tributaria, por lo que el supuesto quedaría fuera del ámbito del artículo 254.2 de la Ley Hipotecaria, y el fiador que en este caso no es sujeto pasivo de impuesto, no ha de acreditar la obtención de NIE ante el Notario, ni este tiene el deber de exigírselo y reseñarlo en la escritura. El único sujeto pasivo del impuesto es el prestatario. Ello diferiría si la fianza fuese autónoma, pero en este caso no lo es.

III. Además, según el artículo 3.1 del Código Civil las leyes han de interpretarse no solo en el sentido literal de sus palabras, sino también de acuerdo con el espíritu y finalidad de aquellas. Deberíamos entonces preguntarnos cuál sería el télos que persigue el legislador, cuando enfatiza la acreditación de los números de identificación fiscal ante el Notario autorizante en todo tipo de actos o contratos con trascendencia tributaria, a lo que responderíamos, según nuestro leal saber y entender cotejado con la jurisprudencia hipotecaria, que la finalidad buscada principalmente es evitar las titularidades fiduciarias o aparentes, lo cual es imposible que tenga lugar en la prestación de una garantía personal, que no es autónoma.

IV. Por consiguiente, el Señor Registrador de la Propiedad excede de sus competencias en la calificación del documento cuya inscripción se suspende (…).»

IV

El registrador de la Propiedad emitió informe y elevó el expediente a este Centro Directivo mediante escrito de 29 de julio de 2023.

Fundamentos de Derecho

Vistos los artículos 9, 18, 19 bis, 21.2, 65 y 254 de la Ley Hipotecaria; 17, 23 y 24 de la Ley del Notariado; 979 de la Ley de Enjuiciamiento Civil de 1881; 7.1.B), 8, letras d) y e), 15 y 31.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados; 10.1.B), 25 y 34, letras d) y e), del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados; la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal; los artículos 33, 51.9.ª, 76 y 93 del Reglamento Hipotecario; 156.5.ª, 209 y 209 bis del Reglamento Notarial; 18 y 27 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos; las Sentencias del Tribunal Supremo de 11 de noviembre de 1964 y 27 de mayo de 2019; las Resoluciones de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 7 de diciembre de 2007, 5 de marzo, 21 de abril y 13 de diciembre 2010, 29 de julio y 12 de noviembre de 2011, 13 de marzo y 12 de noviembre de 2012, 17 de abril de 2013, 7 de enero, 28 de julio, 13 de octubre y 9 y 13 de diciembre de 2014, 19 de enero y 13 y 15 de octubre de 2015, 17 de septiembre de 2018 y 24 de octubre de 2019, y las Resoluciones de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública de 25 de octubre de 2021, 20 de septiembre de 2022 y 12 de enero de 2023.

1. Mediante la escritura calificada se formaliza un préstamo hipotecario y fianza prestada por doña S. C. D., de nacionalidad irlandesa, a quien se identifica únicamente con su pasaporte.

El registrador de la Propiedad suspende la inscripción solicitada porque, a su juicio, es necesario hacer constar en la escritura el número de identificación fiscal de la fiadora, pues aunque la fianza, como tal, no resulta inscribible en el Registro de la Propiedad, tiene trascendencia tributaria desde el momento en que la constitución de fianza constituye un hecho imponible sujeto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentos, conforme al artículo 7.1, letra B), del Texto refundido regulador de dichos impuestos. Añade que, desde el punto de vista de la contratación del préstamo hipotecario, la trascendencia que la Ley reguladora de los contratos de crédito inmobiliario ha concedido a la protección del consumidor ha llevado a exigir que se cumplan también con el fiador persona física los requisitos de transparencia material, concurriendo al otorgamiento del acta previa.

El notario autorizante de la escritura alega en su escrito de recurso que el artículo 25 del Reglamento del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados dispone un tratamiento unitario de la constitución de las fianzas cuando sea simultánea a la concesión del préstamo, como ocurre en el presente caso; y, por tanto, si la fianza no es autónoma, de dicho precepto reglamentario se deduce que no constituye un hecho imponible, siendo el hecho imponible el préstamo garantizado con el derecho real de hipoteca, y, por ende, la constitución de dicha fianza carece de transcendencia tributaria, por lo que el supuesto quedaría fuera del ámbito del artículo 254.2 de la Ley Hipotecaria. El fiador que en este caso no es sujeto pasivo de impuesto, no ha de acreditar ante el notario la obtención de número de identificación fiscal, pues el único sujeto pasivo del impuesto es el prestatario.

2. El artículo 254 de la Ley Hipotecaria establece lo siguiente: «No se practicará ninguna inscripción en el Registro de la Propiedad de títulos relativos a actos o contratos por los que se adquieran, declaren, constituyan, transmitan, graven, modifiquen o extingan derechos reales sobre bienes inmuebles, o a cualesquiera otros con trascendencia tributaria cuando no consten en aquellos todos los números de identificación fiscal de los comparecientes, y en su caso, de las personas o entidades en cuya representación actúen».

En el apartado cuarto de dicho artículo se añade que: «La falta sólo se entenderá subsanada cuando se presente ante el Registro de la Propiedad una escritura en la que consten todos los números de identificación fiscal y en la que se identifiquen los medios de pago empleados».

Esta exigencia trata de combatir uno de los tipos de fraude fiscal, consistente en la ocultación de la verdadera titularidad de los bienes inmuebles por su adquisición a través de personas interpuestas, y tiene por finalidad aflorar todas las rentas que se manifiestan a través de las transmisiones de inmuebles en las distintas fases del ciclo inmobiliario, desde la propiedad de terrenos que se van a recalificar, hasta las adjudicaciones en la ejecución urbanística. Por lo demás, una de las finalidades de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, según su Exposición de Motivos, es la prevención del fraude fiscal en el sector inmobiliario, en el que las novedades que introduce aquélla «se dirigen a la obtención de información que permita un mejor seguimiento de las transmisiones y el empleo efectivo que se haga de los bienes inmuebles. Para ello se establece la obligatoriedad de la consignación del Número de Identificación Fiscal (NIF) y de los medios de pago empleados en las escrituras notariales relativas a actos y contratos sobre bienes inmuebles. La efectividad de estas prescripciones queda garantizada al fijarse como requisito necesario para la inscripción en el Registro de la Propiedad de tales escrituras. Esta figura del cierre registral ante incumplimientos de obligaciones de origen fiscal no constituye en ningún caso una novedad en nuestro ordenamiento. Debemos recordar, en efecto, que la normativa vigente ya prevé la figura del cierre registral en relación, por ejemplo, con las declaraciones del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones».

Respecto del notario y su organización corporativa, dicha norma impone una serie de obligaciones centradas en la obtención y transmisión por su parte de una más completa y mejor información de trascendencia tributaria. Así, conforme al artículo 24 de la Ley del Notariado, «los notarios en su consideración de funcionarios públicos deberán velar por la regularidad no sólo formal sino material de los actos o negocios jurídicos que autorice o intervenga, por lo que están sujetos a un deber especial de colaboración con las autoridades judiciales y administrativas».

En concreto, tal deber respecto del notario implica, en primer lugar, que «si se trata de escrituras públicas relativas a actos o contratos por los que se adquieran, declaren, constituyan, transmitan, graven, modifiquen o extingan el dominio y los demás derechos reales sobre bienes inmuebles, o a cualesquiera otros con trascendencia tributaria, los comparecientes acreditarán ante el Notario autorizante sus números de identificación fiscal y los de las personas o entidades en cuya representación actúen, de los que quedará constancia en la escritura» –artículo 23 de la Ley del Notariado–; en segundo término, que respecto de las «relativas a actos o contratos por los que se declaren, transmitan, graven, modifiquen o extingan a título oneroso el dominio y los demás derechos reales sobre bienes inmuebles se identificarán, cuando la contraprestación consistiere en todo o en parte en dinero o signo que lo represente, los medios de pago empleados por las partes (…)» –artículo 24 de la misma ley–.

Según el artículo 156.5.ª del Reglamento Notarial, relativo a la identificación de los comparecientes, debe hacerse constar el número de identificación fiscal cuando así lo disponga la normativa tributaria y: «en particular se indicarán los números de identificación fiscal de los comparecientes y los de las personas o entidades en cuya representación actúen, en las escrituras públicas relativas a actos o contratos por los que se adquieran, declaren, constituyan, transmitan, graven, modifiquen o extingan el dominio y los demás derechos reales sobre bienes inmuebles, o a cualesquiera otros con trascendencia tributaria. Cuando los comparecientes se negaren a acreditar alguno de los números de identificación fiscal o manifestaren no poder efectuar dicha acreditación, el Notario hará constar en la escritura esta circunstancia, y advertirá verbalmente a aquellos de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 254 de la Ley Hipotecaria, de 8 de febrero de 1946, cuando resulte aplicable, dejando constancia, asimismo, de dicha advertencia».

Respecto de su organización corporativa, se impone al Consejo General del Notariado y no a los Colegios Notariales considerados estos individualmente, puesto que sólo aquél tiene la totalidad de la información respecto de las escrituras a que se refieren los artículos 23 y 24 ya expuestos, que suministre a la «Administración Tributaria (…) la información relativa a las operaciones en las que se hubiera incumplido la obligación de comunicar al Notario el número de identificación fiscal para su constancia en la escritura, así como los medios de pago empleados y, en su caso, la negativa a identificar los medios de pago. Estos datos deberán constar en los índices informatizados» –párrafo último del artículo 24 de la Ley del Notariado–. El Consejo General del Notariado deberá remitir esa información a través de los procedimientos y cauces a que se refiere el artículo 17.2 y.3 de la misma Ley del Notariado y, por tanto, previo tratamiento del índice único informatizado que crea esa norma y del que es responsable dicho Consejo General del Notariado.

De este modo, los elementos determinantes de la subsunción en el supuesto de hecho de la norma que desencadena la exigencia impuesta en la misma son dos: o bien tratarse de un acto o contrato por el que «se adquieran, declaren, constituyan, transmitan, graven, modifiquen o extingan el dominio y los demás derechos reales sobre bienes inmuebles», o bien tratarse de un acto o contrato distinto, pero con transcendencia tributaria. Y en cualquiera de tales casos la obligación de acreditación y constancia de los respectivos números de identificación fiscal se extiende a «los comparecientes» y a las personas o entidades en cuya representación actúen.

Ente Centro Directivo, en Resolución de 15 de octubre de 2015, puso de relieve que «La obligación de consignación del NIE no está limitada al hecho de adquirir o transmitir un bien inmueble, sino que se extiende a todos los supuestos de participación en una relación jurídica con trascendencia tributaria lo que evidentemente ocurre en el presente supuesto. Si el legislador hubiera querido limitar tal obligación, al menos en el ámbito del Registro de la Propiedad, a los supuestos de transmisión o adquisición de derechos sobre bienes inmuebles lo hubiera hecho así dando al artículo 254 de la Ley Hipotecaria una redacción distinta de la que figura en los demás textos legales citados como sería el caso de los notarios cuyo campo de actuación no está limitado al ámbito inmobiliario».

Asimismo, el artículo 27.2 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, dispone que deberá incluirse o comunicarse el número de identificación fiscal en las siguientes operaciones con trascendencia tributaria: «c) Cuando se formalicen actos o contratos ante notario que tengan por objeto la declaración, constitución, adquisición, transmisión, modificación o extinción del dominio y los demás derechos reales sobre bienes inmuebles o cualquier otro acto o contrato con trascendencia tributaria. En estos casos, se deberá incluir en las escrituras o documentos el número de identificación fiscal de las personas o entidades que comparezcan y los de las personas en cuya representación actúen. Cuando se incumpla esta obligación los notarios deberán presentar a la Administración tributaria la declaración informativa regulada en el artículo 51». Y en similares términos se pronuncian –aparte el artículo 254.2 de la Ley Hipotecaria– los artículos 23 de la Ley del Notariado y 156.5.ª del Reglamento Notarial.

No obstante, en el presente supuesto existe esencial diferencia con el caso de la referida Resolución de 15 de octubre de 2015, pues no se trata ahora del número de identificación fiscal de una legitimaria que en determinada escritura de adjudicación de herencia reconoce haber recibido ya bienes suficientes que cubren su legítima (consintiendo, por tanto, la libre adjudicación de los bienes en favor de la heredera).

Más proximidad presenta con el supuesto al que se refiere la Resolución de 28 de julio de 2014, de una escritura de constitución de hipoteca en garantía de una deuda ajena objeto de reconocimiento en dicho instrumento público. Esta Dirección General afirmó que es necesario hacer constar el número de identificación fiscal «de la entidad deudora y de su administrador, pues el reconocimiento de deuda, además de estar íntimamente vinculado al propio derecho de garantía como accesorio que es de la obligación principal por él garantizada (vid. artículo 1857.1.º del Código Civil), es acto que incluso considerado aisladamente no por tener carácter obligacional carece de transcendencia tributaria, transcendencia que será distinta según los casos (en operaciones sujetas o no a IVA, con o sin garantía real inscribible), y que en todo caso resulta evidente en los supuestos de reconocimiento de deuda con garantía por su asimilación, a efectos tributarios, a los préstamos (vid. artículos 15.2 y 31.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y 25 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba su Reglamento)».

Al tratarse en este expediente de la prestación de fianza en garantía de un préstamo, debe considerarse determinante que, si según los artículos 15.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y 25.2 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba su Reglamento, los reconocimientos de deuda se liquidarán como préstamos personales, según el apartado segundo de esos mismos preceptos, la constitución de las fianzas en garantía de un préstamo tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo, cuando –como añade el citado precepto reglamentario– la constitución de la garantía sea simultánea con la concesión del préstamo.

Por ello, una fianza como la del presente caso no tributa por el concepto de transmisión onerosa (sujeto pasivo es únicamente, por el préstamo, el prestatario; y, además, en los casos en que una fianza diferente a esta debiera tributar, en ningún caso sería sujeto pasivo del impuesto el fiador, sino el acreedor afianzado –cfr. artículos 8, letras d) y e), de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y 34, letras d) y e), de su Reglamento–). Tampoco tributa por el concepto de acto jurídico documentado, al ser una garantía de carácter personal y, por tanto, no ser inscribible en ningún de los registros a que se refiere el artículo 31.2 de dicha ley. Por lo demás, al no constar que la fiadora sea empresaria o profesional, tampoco está sujeta –y exenta– al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por último, ninguna relevancia puede tener a efectos tributarios el hecho de que –como alega el registrador– se extiendan también al fiador las obligaciones de transparencia impuestas por la Ley 5/2019, de 15 de marzo, reguladora de los contratos de crédito inmobiliario.

Esta Dirección General ha acordado estimar el recurso y revocar la calificación impugnada.

Contra esta resolución los legalmente legitimados pueden recurrir mediante demanda ante el Juzgado de lo Civil de la capital de la Provincia del lugar donde radica el inmueble en el plazo de dos meses desde su notificación, siendo de aplicación las normas del juicio verbal, todo ello conforme a lo establecido en los artículos 325 y 328 de la Ley Hipotecaria.

Madrid, 20 de septiembre de 2023.–La Directora General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, Sofía Puente Santiago.