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Documento BOE-A-1995-7982

Resolucin de 29 de marzo de 1995, de la Direccin General de Tributos, sobre la aplicacin del rgimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin.

TEXTO

La regulacin del rgimen especial aplicable a los bienes usados, objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin en el Impuesto sobre el Valor Aadido se ha modificado por la Ley 42/1994, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social, que incorpora a nuestro ordenamiento la Directiva 94/5/CE del Consejo de la Unin Europea, de 14 de febrero de 1994, aprobada para la armonizacin de dicho rgimen especial.

La nueva regulacin ha suscitado algunas dudas de interpretacin, que hacen necesario dictar la presente Resolucin para unificacin de criterios, dndole la publicidad adecuada para su mejor conocimiento y aplicacin.

Las cuestiones planteadas y los criterios que, a juicio de este centro directivo, se consideran ajustados a Derecho en cada caso son los siguientes:

Primero. Entregas de bienes adquiridos por el revendedor antes de 1 de enero de 1986.-En la normativa vigente hasta el da 31 de diciembre de 1994, el artculo 59 de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, del Impuesto sobre el Valor Aadido, y el artculo 136 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del mismo Impuesto, admitan la aplicacin de rgimen especial a las entregas de bienes usados, objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin que hubieran sido adquiridos por el revendedor en virtud de una entrega no sujeta al Impuesto, lo que permita aplicar dicho rgimen a las entregas de bienes que haban sido adquiridos con anterioridad al da 1 de enero de 1986.

La Direccin General de Tributos haba mantenido este criterio en las Resoluciones vinculantes de 27 de febrero, 10 de junio y 27 de noviembre de 1986, publicadas en el Boletn Oficial del Estado de 6 de marzo, 19 de junio y 17 de diciembre de 1986, respectivamente.

La nueva redaccin del artculo 135 de la Ley, vigente desde 1 de enero de 1995, no extiende de forma expresa el rgimen especial a los bienes adquiridos en virtud de una entrega no sujeta, por lo que la interpretacin literal del referido precepto impedira aplicar el rgimen especial a las entregas efectuadas a partir de la fecha indicada de los bienes adquiridos antes de 1 de enero de 1986.

Sin embargo, teniendo en cuenta los antecedentes del rgimen especial, la razn de su existencia, que es evitar la doble imposicin y lo excepcional del problema suscitado, que se refiere a unos bienes determinados y que, pese al largo perodo de tiempo transcurrido, todava figuran entre la existencia de los sujetos pasivos, resulta razonable, por interpretacin lgica del precepto aludido, flexibilizar su contenido y considerar que el rgimen especial es aplicable a las referidas ventas, siempre que se cumplan los dems requisitos exigidos por la ley a estos efectos.

Ahora bien, para evitar distorsiones en el funcionamiento del Impuesto debern excluirse del rgimen especial, en todo caso, las entregas de aquellos bienes que hubiesen sido adquiridos por el revendedor antes del da 1 de enero de 1986 y, respecto de los cuales, se hubiese disfrutado de las deducciones previstas en el rgimen transitorio reguladas por el ttulo IX de la Ley 30/1985.

La base imponible de las entregas que, en base a los razonamientos indicados, pueden acogerse al rgimen especial, se determinar conforme a lo previsto en el artculo 137 de la Ley.

En relacin con la determinacin de la base imponible de estas operaciones se ha planteado tambin el problema relativo a aquellos bienes que obrasen en poder de los revendedores a 31 de diciembre de 1985, segn relaciones fehacientes de existencias referidas a dicha fecha, pero respecto de los cuales no se conoce ni su procedencia ni su coste de adquisicin, circunstancias que se han hecho constar en las referidas relaciones de existencias.

En estos casos y a los efectos de resolver razonablemente el problema suscitado, debe entenderse que el margen de beneficio del revendedor en las mencionadas entregas ser el 20 por 100 del precio de venta de los bienes o el 10 por 100 de dicho precio cuando se trate de vehculos automviles de turismo usados.

Segundo. Entregas de bienes importados por el revendedor en el perodo comprendido entre el 1 de enero de 1986 y el 31 de diciembre de 1994, respecto de los cuales se ha satisfecho el Impuesto y se ha ejercitado el derecho a la deduccin de las cuotas.-Las circunstancias sealadas en este epgrafe pueden darse en relacin con las importaciones de los objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin.

La normativa anterior exclua del rgimen especial a los bienes importados por el revendedor, mientras que en la actual las entregas de los objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin importados por el sujeto pasivo pueden acogerse al rgimen especial y parece razonable que se pueda aplicar tambin este rgimen a las entregas de los citados bienes que formen parte de las existencias del sujeto pasivo y que se hayan importado en el perodo anterior a la vigencia de la nueva legislacin, si bien ser necesario cumplimentar determinadas obligaciones formales y aplicar las correspondientes regularizaciones al objeto de evitar que se produzcan distorsiones en el funcionamiento del Impuesto. De esta forma se consigue otorgar el mismo trato fiscal a todas las existencias del revendedor, sin detrimento, de la neutralidad del Impuesto.

Consecuentemente, esta Direccin General considera que el revendedor podr aplicar el rgimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin a las entregas de los bienes a que se refiere este apartado, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

1. El sujeto pasivo revendedor deber anotar las adquisiciones o importaciones de los bienes a cuya entrega pretenda aplicar el rgimen especial en el libro registro especfico a que se refiere el artculo 51 del Reglamento del Impuesto, en la redaccin dada a este precepto por el Real Decreto 267/1995, de 24 de febrero (Boletn Oficial del Estado de 1 de marzo).

2. El sujeto pasivo revendedor deber rectificar la deduccin de las cuotas satisfechas por la importacin de los bienes, minorando en la cuanta procedente el importe de las cuotas deducibles correspondientes a la declaracin-liquidacin del Impuesto, cuyo plazo de presentacin finaliza el da 20 de abril de 1995.

El incumplimiento de los referidos requisitos impedira la aplicacin del rgimen especial.

Tercero. Deduccin del Impuesto soportado en la adquisicin del bien cuando el sujeto pasivo revendedor opte por aplicar el rgimen general a la entrega del mismo.-De acuerdo con las disposiciones contenidas en el captulo IV del ttulo IX de la Ley del Impuesto sobre el Valor Aadido en su vigente redaccin, el rgimen especial se aplicar a los revendedores y organizadores de subastas pblicas que cumplan los requisitos exigidos por la Ley y en relacin con las ventas efectuadas por los mismos de los bienes calificados, segn el artculo 136 de la Ley, como bienes usados, objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin.

No obstante, los referidos sujetos pasivos, segn el artculo 135.dos de la Ley, podrn aplicar a cualquiera de las operaciones indicadas el rgimen general de Impuesto, en cuyo caso tendrn derecho a deducir las cuotas del Impuesto soportadas o satisfechas de la adquisicin o importacin de los bienes objeto de reventa, con sujecin a las reglas establecidas en el ttulo VIII de la Ley del Impuesto.

La aplicacin del mencionado artculo 135.dos ha originado tambin dudas en cuanto a la determinacin de las cuotas soportadas a que se refiere dicho precepto.

En relacin con este punto, debe sealarse que el precepto se refiere a las cuotas soportadas o satisfechas que figuren consignadas separadamente en los documentos justificativos del derecho a la deduccin comprendidos en el artculo 97 de la Ley y que, en los casos que ahora se contemplan, comprendern las siguientes cuotas:

1. Las cuotas satisfechas que consten en el documento acreditativo del pago del Impuesto a la importacin, respecto de los objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin que hayan sido importados por el revendedor (supuesto previsto en el artculo 135, apartado uno, nmero 2. de la Ley).

2. Las cuotas soportadas al tipo del 7 por 100 por la adquisicin de objetos de arte a empresarios o profesionales, que figuren separadamente en la factura expedida por dichos empresarios o profesionales (supuestos previstos en el artculo 135, apartado uno, nmero 3. de la Ley).

En los dems supuestos enumerados en el artculo 135, apartado uno, nmero 1. de la Ley del Impuesto, no podr deducirse cuota alguna, ya que no se ha soportado la repercusin o bien la cuota soportada no puede ser deducida al no figurar consignada separadamente en factura, de acuerdo con lo dispuesto en el artculo 138 de la Ley. Adems, dichas cuotas estn excluidas del derecho a deducir por establecerlo as el artculo 139 de la misma Ley. Cuarto. Adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas por revendedores espaoles.-El artculo 13, nmero 1., letra a) de la Ley 37/1992, establece que estarn sujetas la siguientes operaciones realizadas en el mbito espacial del Impuesto:

1. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a ttulo oneroso por empresarios, profesionales o personas jurdicas que no acten como tales cuando el transmitente sea un empresario o profesional.

No se comprenden en estas adquisiciones intracomunitarias de bienes las siguientes:

b) Las adquisiciones de bienes cuya entrega haya tributado con sujecin a las reglas establecidas para el rgimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin en el Estado miembro en el que se inicia la expedicin o el transporte de los bienes.

Asimismo, el artculo 135.uno de la misma Ley determina que el rgimen especial se puede aplicar a las entregas de los bienes objeto del mismo que se hayan adquirido, en el interior del pas o en otro Estado miembro de la Unin Europea, a personas que no tengan la condicin de empresario o profesional, a empresarios que se beneficien del rgimen de franquicia del Impuesto en el Estado miembro de origen, a empresarios que transmiten los bienes en virtud de una entrega exenta del Impuesto por aplicacin de los criterios contenidos en el artculo 20.uno.24 25 de la Ley del Impuesto y a otros sujetos pasivos revendedores que apliquen a sus respectivas entregas el rgimen especial.

Tambin se puede aplicar el rgimen especial, de acuerdo con el aludido artculo 135.uno, a las entregas de objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin que hayan sido importados por el revendedor y a las entregas de objetos de arte adquiridos a empresarios o profesionales en virtud de operaciones a las que sea aplicable el tipo reducido, de acuerdo con el artculo 91.uno.4 y 5 de la Ley del Impuesto.

En los supuestos comprendidos en este apartado y de acuerdo con la normativa del Impuesto, particularmente con los preceptos transcritos anteriormente, procede aplicar los siguientes criterios:

A) Cuando el transmitente sea una persona que no tenga la condicin de empresario o profesional.

En este caso, la entrega efectuada por el transmitente no estar sujeta al Impuesto ni tampoco estar sujeta al Impuesto, en aplicacin de lo dispuesto en el artculo 13.1. de la Ley, la adquisicin intracomunitaria que realice el revendedor.

En la reventa del bien, no obstante, el sujeto pasivo podr aplicar el rgimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin, de acuerdo con el contenido en el artculo 135.uno de la Ley.

B) Cuando el transmitente sea un empresario o profesional no revendedor, acogido al rgimen de franquicia del Impuesto en el Estado miembro de origen o que transmita los bienes con exencin al amparo de los criterios contenidos en el artculo 20.uno.24 y 25 de la Ley del Impuesto.

En estos casos, el adquirente de los bienes (el revendedor) no soportar el Impuesto en el Estado miembro de origen y la adquisicin intracomunitaria de bienes que efecte en el territorio peninsular espaol o islas Baleares estar no sujeta o exenta, en aplicacin de los artculos 13.1. y 26.uno de la Ley del Impuesto, pero podr aplicar a la reventa de los bienes el rgimen especial en virtud de las previsiones contenidas en el citado artculo 135.uno de la Ley.

C) Cuando el transmitente sea un empresario o profesional no revendedor que transmite el bien en el ejercicio de su actividad, en supuestos diferentes de los mencionados en la letra B) anterior.

En estas operaciones se aplicar el rgimen general del comercio intracomunitario, que determina la exencin del Impuesto en la entrega intracomunitaria del bien realizada en el Estado miembro de origen y la sujecin de la correspondiente adquisicin intracomunitaria de bienes realizada por el revendedor en el territorio de aplicacin del Impuesto. En este caso, el revendedor deber efectuar la liquidacin del Impuesto, siendo la base imponible el importe total de la contraprestacin relativa a la mencionada adquisicin, segn dispone el artculo 82 de la Ley del Impuesto.

La posterior reventa de los bienes realizada por el sujeto pasivo revendedor podr acogerse al rgimen especial cuando la correspondiente adquisicin intracomunitaria de obras de arte haya tributado al tipo reducido del Impuesto previsto en el artculo 91.uno.5 de la Ley del Impuesto, las reventas de los bienes distintos a los indicados debern tributar obligatoriamente por el rgimen general del Impuesto.

D) Cuando el transmitente sea un revendedor de los bienes objeto del rgimen especial.

En este supuesto se comprenden dos situaciones distintas:

1. Que el revendedor u organizador de la venta en subasta pblica aplique el rgimen general a la entrega por l realizada, en cuyo caso no repercutir el Impuesto, por tratarse de una entrega intracomunitaria de bienes. En tal supuesto, el revendedor adquirente del bien realizar en Espaa una adquisicin intracomunitaria de bienes sujeta al Impuesto y no exenta del mismo, estando constituida la base imponible por el importe total de la contraprestacin de la compra del bien. En la reventa de dicho bien que ulteriormente realice el revendedor no podr aplicarse el rgimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin.

2. Que el revendedor u organizador de la venta en subasta pblica aplique el rgimen especial a la venta por l realizada, en cuyo caso no aplicar exencin alguna, pero repercutir el Impuesto del Estado donde se haya realizado la entrega nicamente por su margen de beneficio. En tal supuesto no est sujeta al Impuesto la adquisicin intracomunitaria que de dichos bienes realiza el revendedor espaol, el cual podr aplicar el rgimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin a la reventa de los mismos que realice en el territorio de aplicacin del Impuesto.

Quinto. Entregas de bienes usados adquiridos a empresarios en rgimen especial de la agricultura, ganadera y pesca.-En estos casos, la normativa vigente hasta el da 31 de diciembre de 1994, se haba interpretado por las Resoluciones vinculantes de la Direccin General de Tributos de 16 de abril, 28 de abril y 30 de junio de 1986 publicadas en el Boletn Oficial del Estado de 26 de abril, 10 de mayo y 22 de julio, respectivamente, en el sentido de que dichas entregas podan acogerse al rgimen especial cuando los sujetos pasivos que las efectuaban cumplan los requisitos establecidos por la Ley y tenan por objeto los bienes a los que se extenda el rgimen especial.

Sin embargo, la nueva redaccin dada al artculo 135 de la Ley 37/1992, por la ya mencionada Ley 42/1994, no permite aplicar el rgimen especial a las entregas de los bienes usados adquiridos a empresarios acogidos al rgimen especial de la agricultura, ganadera y pesca.

En efecto, las adquisiciones de bienes efectuados a los agricultores en rgimen especial no estn comprendidas en la enumeracin que hace el artculo 135.uno de bienes cuya reventa posterior se pueda acoger al rgimen especial.

Consecuentemente, la reventa de los bienes usados adquiridos a agricultores en rgimen especial deber tributar necesariamente por el rgimen general del Impuesto.

Sexto. Identificacin de los destinatarios en las facturas expedidas por los revendedores de bienes usados, objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin.-El artculo 2. del Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios o profesionales (Boletn Oficial del Estado del 30), establece que los empresarios y profesionales estn obligados a expedir y entregar factura por cada una de las operaciones que realicen, en la que debern constar, segn establece el artculo 3. del propio Real Decreto, entre otros datos, los de identificacin del destinatario de la operacin.

No obstante, el artculo 4., nmero 1 del mismo Real Decreto dispone que tratndose de operaciones realizadas para quienes no tengan la condicin de empresarios o profesionales actuando en el desarrollo de la actividad, no ser obligatoria la consignacin en la factura de los datos de identificacin del destinatario si se trata de operaciones cuya contraprestacin no sea superior a 15.000 pesetas y en los dems casos que autorice el Departamento de Gestin Tributaria de la Agencia Estatal de Administracin Tributaria.

El propio artculo 4., nmero 2, letra a), en redaccin dada por el Real Decreto 1811/1994, de 2 de septiembre (Boletn Oficial del Estado del 6), establece que en las operaciones que a continuacin se describen, cuando su importe no exceda de 500.000 pesetas, las facturas podrn ser sustituidas por talonarios de vales numerados o, en su defecto, "tickets" expedidos por mquinas registradoras:

a) Ventas al por menor, incluso las realizadas por fabricantes o elaboradores de los productos entregados.

A estos efectos, tendrn la consideracin de ventas al por menor las entregas de bienes muebles corporales o semovientes cuando el destinatario de la operacin no acte como empresario o profesional, sino como consumidor final de aqullos. No se reputarn ventas al por menor las que tengan por objeto bienes que por su naturaleza sean principalmente de utilizacin industrial.

De los citados preceptos cabe concluir que en las entregas de bienes usados, objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin cuya contraprestacin exceda de 500.000 pesetas, el sujeto pasivo deber expedir factura completa, en la que consten, entre otros datos, los de identificacin del destinatario, salvo que, tratndose de operaciones realizadas para quienes no tengan la condicin de empresarios o profesionales, el Departamento de Gestin Tributaria de la Agencia Estatal de Administracin Tributaria autorice que no se identifique en la factura al adquirente de los bienes.

Madrid, 29 de marzo de 1995.-El Director general, Eduardo Abril Abadn.

Análisis

  • Rango: Resolucin
  • Fecha de disposición: 29/03/1995
  • Fecha de publicación: 01/04/1995
Referencias anteriores
  • INTERPRETA el art. 135 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (Ref. BOE-A-1992-28740).
  • CITA:
    • Real Decreto 267/1995, de 24 de febrero (Ref. BOE-A-1995-5277).
    • Directiva 94/5/CE, de 14 de febrero (Ref. DOUE-L-1994-80311).
    • Ley 42/1994, de 30 de diciembre (Ref. BOE-A-1994-28968).
    • Real Decreto 1811/1994, de 2 de septiembre (Ref. BOE-A-1994-19989).
    • Reglamento aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Ref. BOE-A-1992-28925).
    • Resolucin de 30 de junio de 1986 (BOE nm. 174, de 22 de julio).
    • Resolucin de 28 de abril de 1986 (BOE nm. 112, de 5 de mayo).
    • Resolucin de 27 de noviembre de 1986 (BOE nm. 301, de 17 de diciembre).
    • Resolucin de 10 de junio de 1986 (BOE nm. 146, de 19 de junio).
    • Resolucin de 27 de febrero de 1986 (BOE nm. 56, de 6 de marzo).
    • Resolucin de 16 de abril de 1986 (BOE nm. 100, del 26).
    • Ley 30/1985, de 2 de agosto (Ref. BOE-A-1985-16765).
Materias
  • Antigedades
  • Bienes muebles
  • Facturas
  • Importaciones
  • Impuesto sobre el Valor Aadido
  • Intercambios intracomunitarios
  • Obras y objetos de arte
  • Vehculos de motor

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